BILLET 37 : IFRIC IAS 18 - Projet relatif aux contributions des clients

16 Novembre 2007

IFRIC IAS 18 - Projet relatif aux contributions des clients

L'IFRIC continue l'étude des problèmes que posent les contrats dans lesquels un client fournit un actif à son fournisseur afin de recevoir par la suite des services.

Lorsque le client verse des liquidités au fournisseur pour l'acquisition ou la fabrication de l'actif qui sera ensuite utilisé pour la fourniture des prestations, l'IFRIC rejette la vue selon laquelle il y aurait deux contrats, l'un pour le bien, l'autre pour les services, car ils forment tous deux un ensemble indispensable pour la réalisation de l'opération.

Il réaffirme également ses positions antérieures relatives à cet actif :

Les IFRSs s'appliquent pour déterminer si un actif est à comptabiliser chez le fournisseur,
Dans l'affirmative, l'actif est à valoriser à sa juste valeur,
L'IFRIC 4 s'applique pour savoir si le contrat (total) contient une location avec retour du bien au client et s'il s'agit alors d'un contrat de location-financement. Dans ce cas, les obligations contractuelles du fournisseur cessent lors de la restitution de l'actif au client.
La valeur du bien reçu correspond à une obligation du fournisseur de fournir par la suite la prestation. Les revenus (paiements du client) doivent être imputés aux exercices où les services sont rendus en tenant compte de l'obligation née de la remise de l'actif .

IFRIC 4 : consensus (texte validé par l'UE le 8/11/2005, extraits)

CONSENSUS

Déterminer si un accord est, ou contient, un contrat de location

Comme le prévoit l'IFRIC 4, il faut que le service soit rendu à l'aide du bien fourni et que l'accord confère au fournisseur le droit d'utiliser l'actif (même sous le contrôle du client). Alors, il faut recherché s'il s'agit d'un contrat de location simple (par exemple, remise d'un actif pour une faible durée par rapport à sa durée de vie utile) ou de location-financement. S'il s'agit bien d'une location (ou d'une location-financement), il faut distinguer les paiements effectués à ce titre de ceux des autres parties du contrat (fourniture de services).

Exemple :

Un client fournit en N0 un bien d'une juste valeur de 1 000 pour 4 ans avec un équivalent de redevances de 300 (fin de période). Il s'engage également à payer 500 par an pour les prestations reçues à compter de N1.

Pour que le contrat comporte une location, il faut, selon l'IFRIC 4, que le bien soit utilisé pour rendre le service (supposé ici). Le contrat correspond à la période des prestations, c'est-à-dire de N1 à N4, qui sont les exercices qui doivent enregistrer lesproduits.

Dans la mesure où le bien est restitué au client fin N4 alors qu'il a encore une durée de vie utile significative, il s'agit d'une location simple. Le bien reste dans les comptes du client, mais les produits du fournisseurs correspondent à un loyer (300) augmenté des redevances perçues chaque année (500) :

Loyer		300
Trésorerie		500
	Produits		800

Si le bien n'a qu'une durée de vie proche de 4 ans ou si la propriété du bien est transférée au fournisseur fin N4, il s'agit d'une location-financement. Selon les termes de l'exemple, le taux réel est de 7.7 % (taux d'actualisation des flux).

En N0, la remise du bien donne naissance à une dette en contrepartie :

Actif		1 000
	Dettes de CB		1 000

L'équivalent de redevance de 300 pour N1 correspond à 77 d'intérêts (1 000 * 7.7 %) et 223 de remboursement de la dette. Le paiement par le client de 500 correspond aux prestations reçues. L'opération se comptabilise alors de cette façon :

Dettes de CB		223
Charges financières		77
Trésorerie		500
	Produits		800

6 - Déterminer si un accord est, ou contient, un contrat de location doit se fonder sur la substance de l’accord et impose d’apprécier si:

(a) - l’exécution de l’accord dépend de l’utilisation d’un actif ou d’actifs spécifique(s) (l’actif); et

(b) - l’accord confère un droit d’utiliser l’actif.

Distinction entre les paiements au titre du contrat de location et les autres paiements

12 - Si un accord contient un contrat de location, les parties à l’accord doivent appliquer à l’élément location du contrat les dispositions de l’IAS 17, sauf exonération de ces dispositions selon le paragraphe 2 de l’IAS 17. En conséquence, si un accord contient un contrat de location, celui-ci doit être classé comme contrat de location-financement ou comme contrat de location simple selon les paragraphes 7 à 19 de l’IAS 17. D’autres éléments de l’accord qui ne sont pas dans le champ d’application de l’IAS 17 doivent être comptabilisés selon les autres normes.